ICMS: Substituição Tributária e o desafio da determinação da Base de Cálculo

A Base de Cálculo (BC) é algo que diferencia as espécies de tributos. O art. 77, § único, do Código Tributário Nacional (CTN) dispõe: “A taxa não pode ter base de cálculo ou fator gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das empresas”. Notem que taxa e imposto são espécies tributárias. A Constituição Federal (CF) no seu art. 154, I coloca um obstáculo para a criação de novos impostos no âmbito da União: “mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição”. A base de cálculo também é critério para diferenciar impostos.

No âmbito do ICMS a Lei Estadual Paulista n° 6.374/89, art. 28 e 28-A aborda a BC nas operações com substituição tributária referente as operações subsequentes com retenção antecipada do imposto. A BC será o preço final a consumidor final, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente. Tal autoridade competente é uma entidade da administração pública direta ou indireta. Caso não haja o preço final estipulado por autoridade competente, existem algumas hipóteses, dentre as quais se destacam duas:

• O preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador. Neste caso o fabricante ou importador deverá fazer prova junto à Fazenda Pública, que acatando, deverá expedir legislação regulando a BC.
• O (i) valor da operação ou prestação praticado pelo sujeito passivo por substituição tributária ou pelo contribuinte substituído intermediário, incluídos os valores correspondentes a: (ii) frete, (iii) seguro, (iv) impostos e (v) outros encargos transferíveis ao adquirente. Sobre a somatória desses valores será acrescido um percentual a título de margem de valor agregada (MVA).

De acordo com a Lei n° 6.374/89, art. 28-C a MVA será obtida mediante levantamento de preços. Este levantamento de preços considera: (i) a média ponderada dos preços a consumidor final de um mercado específico; (ii) a média poderá ser feita por amostragem ou por meio de dados fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores. Dessa forma a MVA poderá ser modificada dada as características mutantes de determinado mercado.

Atualmente existem inúmeras MVA para produtos e serviços que são aplicadas em operações internas e outras MVA dispostas em Convênios ou Protocolos firmados entre os Estados e o Distrito Federal. O relacionamento de normas internas, Convênios e Protocolos é um desafio para os aplicadores da legislação tributária do ICMS.